OSB’lerde Bina Vergisi Muafiyetinin Kiraya Vermeme Koşulu

29.07.1970 tarihli ve 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu uyarınca Türkiye sınırları içinde bulunan tüm binalar bu kanunda düzenlenen bina vergisine tabidir. Bina vergisini; binanın maliki, varsa intifa hakkı sahibi, her ikisi de yoksa binaya malik gibi tasarruf edenler öder.

Aynı Kanunun 4’üncü maddesinde bazı binalar, kiraya verilmemek şartıyla, bina vergisinden daimi olarak muaf tutulmuştur. Maddenin (m) bendinde, organize sanayi bölgelerinde yer alan binalar da bu muafiyetin kapsamına alınmıştır. Bu bağlamda, OSB sınırları içerisinde bulunan binaların bina vergisinden muaf olabilmesi için kiraya verilmemesi koşulu aranmaktadır.

Emlak vergisinden muaf olmak için aranan “kiraya verilmemiş olmak” koşuluyla ilgili olarak, uygulamada bazı problemler yaşandığı bilinmektedir. Bu konuya ilişkin verilmiş yargı kararlarının, uygulayıcılara ve hak sahiplerine yol gösterebileceği ve bu nedenle de konuya ilişkin olarak verilmiş Danıştay ve Bölge İdare Mahkemeleri kararlarını incelemekte yarar olacağı değerlendirilmektedir.  

Danıştay 9. Dairesi tarafından, bu konuyla ilgili uyuşmazlıklarda aşağıdaki içerikte kararlar verildiği görülmektedir:

1. Belediyenin, bina vergisinden muaf tutulan OSB katılımcısı bir şirkete ait taşınmazın adresine ticaret sicilinde farklı bir şirketin daha kaydedildiğini tespit ederek, taşınmazda kiralama yapıldığı gerekçesiyle, parselde bulunan iki fabrika binası ile imalathane için bina vergisi talep etmesi üzerine açılan dava incelenmiştir. Davacı şirket, taşınmazda faaliyet gösteren diğer şirketin tek pay sahibi olduklarını, diğer şirketin sadece kaydi olarak var olduğunu, taşınmazı bizzat kullandıklarını, kira ilişkisinin söz konusu olmadığını öne sürmüştür. Danıştay 9. Dairesi, 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 3/B maddesindeki vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin esas alınması gerektiği hususuna ve ispat külfetine ilişkin kurala vurgu yaparak, belediyenin muafiyet şartlarının ihlal edildiğinden bahisle işlem tesis edebilmesi için, bu hususu hiçbir tereddüte yer vermeyecek şekilde ortaya koyması gerektiğine, ilgili parseldeki birden fazla binanın hangi kısmının kiraya konu edildiğinin dahi tespit edilmemiş olması karşısında tek başına Ticaret Sicil Gazetesinde yer alan adres kayıtlarının muafiyetin kaldırılması için yeterli olamayacağına hükmetmiştir.^[1]

   
   

2. Maliki olduğu parselde yer alan taşınmazda, belediye tarafından, “kiracı bulunduğunun tespit edildiğinden” bahisle daimi muafiyetin kaldırılarak emlak vergisi tarhiyatı yapılması işleminin iptali talebiyle katılımcı tarafından açılan dava incelenmiştir. Danıştay 9. Dairesi, “319 Sayılı Emlak Vergisi Kanunu'nun 4/m. maddesiyle, organize sanayi bölgelerinde bulunan binalar için kiraya verilmemiş olma şartıyla getirilen emlak vergisi muafiyetine dair düzenlemenin, açık kanuni düzenleme bulunmadığı sürece, kapsamının daraltılması sonucunu doğuracak şekilde vergi mükelleflerinin aleyhine uygulanamayacağı, davalı idare tarafından, dava konusu işleme dayanak gösterilen … Organize Sanayi Bölgesi Başkanlığı yazısı ve ekindeki liste haricinde, uyuşmazlığa konu taşınmazda bulunan yapıların, hangilerinin ya da hangi kısımlarının kiralanmış olduğu yönünde somut bilgi ve belgeye dayalı herhangi bir tespitin dava dosyasına sunulmadığı, ayrıca, tesis edilen ara kararı ile sorulmasına karşın, yapılan emlak vergisi tarhiyatlarında, hangi yapıların hesaplamaya dahil edildiğinin ortaya konulamadığı, taşınmazda bulunan yapıların, kiraya verilmemiş olan kısımları ile kiraya verilmiş olan kısımlarının, yerinde yoklama yapılarak, somut bilgi ve belgeye dayalı tespitler ile belirlenerek, kiraya verilmemiş olan kısımlar için emlak vergisi muafiyetinin uygulanması, yapıların kiraya verilmiş olan kısımları için ise, bu kısma ilişkin emlak vergilerinin hesaplanarak, tarh ve tahakkuk işlemlerinin yapılması gerektiği sonucuna ulaşıldığından, davalı idarece, söz konusu yapıların hangi kısımlarının kiraya verildiği hususunda somut bilgi ve belgeye dayalı tespitler olmaksızın ve hangi yapıların emlak vergisi hesaplamasına dahil edildiği hususu ortaya konulmaksızın yapılan emlak vergisi tarhiyatında hukuka uyarlık görülmediği” gerekçesiyle, OSB içinde yer alan taşınmaz için re'sen emlak vergisi tarh işleminin iptaline karar veren İlk Derece Mahkemesi kararına ilişkin istinaf başvurusunun reddi yolundaki Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararını onamıştır.^[2]

   
   

3. OSB içinde yer alan hemşirelik okulu binasına ilişkin olarak tahakkuk ettirilen bina vergisi, taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına ait katkı payının kaldırılması istemiyle açılan dava incelenmiştir. Danıştay 9. Dairesi, ilk derece mahkemesi tarafından “davacının maliki olduğu taşınmaz üzerinde bulunan hemşirelik okulun binasının kiraya verildiği gerekçesiyle muafiyet kaydı terkin edilerek dava konusu tahakkuklar yapılmış ise de, ... Vergi Mahkemesi'nin … esas sayılı dosyasına ibraz edilen belgeler ile anılan dosyada icra edilen keşif sırasında varılan gözlem ve alınan bilirkişi raporu bir bütün olarak değerlendirildiğinde, söz konusu taşınmaz üzerinde bulunan hastane ve organ nakli binalarının kiraya verilmek suretiyle işletildiği, okul binasının bir bedel mukabilinde kiraya verildiğine dair bir tespit bulunmadığı, davalı idarece de bunun aksini ortaya konulmasına ilişkin olarak dosyaya bir belgenin ibraz edilmediği görüldüğünden, mevzuat hükmü uyarınca okul binasının emlak vergisi muafiyetinin devam ettirilmesi gerekirken, muafiyet kaydının terkini suretiyle davacı adına tahakkuk ettirilen dava konusu bina vergisi ve taşınmaz kültür varlıklarının korunmasına ait katkı payında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulü, tahakkukların iptali” yönünde verilen karara ilişkin istinaf başvurusunun reddi yolundaki Bölge İdare Mahkemesi Vergi Dava Dairesi kararını onamıştır.^[3]

İstanbul Bölge İdare Mahkemesince incelenen bir uyuşmazlıkta ise, OSB tüzel kişiliğine ait üç adet taşınmazın bina vergisi muafiyetinden yararlandırılması isteminin Belediye tarafından reddi üzerine açılan davada, çeşitli durumlar dikkate alınarak verilmiş olan kararı değerlendirmiştir.^[4] Bölge İdare Mahkemesi, yerel mahkeme tarafından;

• Arıtma tesisi kurmak üzere yap-işlet-devret modeliyle işletme hakkı devredilmiş olan taşınmazın kiraya verildiği gerekçesiyle vergi muafiyeti isteminin belediye tarafından reddedilmiş olmasının, “tamamlanmış bir yapının kullanım hakkının devredilmesi şeklindeki kiralama işlemi ile bir yapı inşa etmek üzere sözleşme imzalanmasının aynı nitelikte olmadığı”, yap-işlet-devret modelinde tesisin işletilmesi esnasında elde edilecek gelirin “inşa bedeli” olması sebebiyle bu sözleşmenin kira sözleşmesi olarak kabul edilemeyeceği belirtilerek, bu taşınmazın Emlak Vergisi Kanununun 4/m maddesi gereğince emlak vergisinden muaf olduğu,

  
  

• OSB iştiraki olan bir anonim şirket tarafından kiralanarak tır parkı olarak işletildiğinin belediye yoklamasında tespit edilmesi üzerine vergi muafiyetinin kaldırılmasına ilişkin işlemin hukuka uygun olduğu; bu konuda OSB’nin, anılan şirkete taşınmazda meslek lisesi, ana okulu, tır parkı ve kafeterya yapmak ve işletmek üzere devir yapıldığı yönündeki iddiasının, bu hususta herhangi bir somut delil olmaması nedeniyle kabul edilmeyeceği,

  
  

• OSB’ye ait idari binadaki katlardan ikisinin kira sözleşmesi ile bedel karşılığı kiraya verildiği anlaşıldığından taşınmazın bu kısmının muafiyet dışına çıkarılmasında hukuka aykırılık bulunmadığı; binanın bedelsiz olarak bir bankanın kullanımına verildiği iddia edilen katına ilişkin olarak ise, bankanın ticaret hukuku ilkelerine göre hareket etmekle yükümlü bir tacir olarak başkasına ait bir taşınmazı bedelsiz kullandığını kabul etmenin, ticaret hukuku, ticari teamüller ve hayatın olağan akışına aykırı olduğu gerekçesiyle anılan taşınmazın kiraya verildiği sonucuna varılarak muafiyetinin kaldırılmasında hukuka aykırılık bulunmadığı; taşınmazın bir kısmının kiraya verilmiş olmasının, kiraya verilmeyen kısımları bakımından emlak vergisi muafiyetinden yararlanılmasına engel oluşturmayacağı ve kiraya verilmeyen kısımların emlak vergisinden muaf olduğu

yönünde verilmiş kararı usul ve hukuka uygun bulmuş ve istinaf başvurusunun kesin olarak reddi yönünde hüküm kurmuştur.

Anılan yargı kararlarından da anlaşıldığı üzere; Danıştay ve Bölge İdare Mahkemeleri OSB’lerdeki bina vergisi muafiyetinin kiraya vermeme koşulunun değerlendirilmesi bakımından belirleyici olanın, taşınmazın gerçek bir kira ilişkisine konu olup olmadığının somut olarak ortaya konulması olduğunu kabul etmektedir. Bu kapsamda tek başına ticaret sicili kayıtları veya taraf beyanları üzerinden sonuca varılamayacağı gibi, taşınmazın bedelsiz kullandırıldığı gibi iddialar da olayın özellikleriyle bağdaşmadığı durumlarda kabul edilmemektedir. Aynı şekilde binaların hangi kısmının kiraya verildiğinin somut olarak tespit edilmesi ve kiraya verilmeyen kısımların muafiyetten yararlandırılması gerektiği kabul edilmektedir.

^[1] Danıştay 9. Daire, T. 24.04.2025, E.2023/1735, K.2025/1560.

^[2] Danıştay 9. Dairesinin 09.11.2022 tarihli ve E.2021/1944 K.2022/5554 sayılı kararı

^[3] Danıştay 9. Dairesinin 01.06.2022 tarihli ve E. 2019/3513 K. 2022/2355 sayılı kararı

^[4] İstanbul Bölge İdare Mahkemesi 5. Vergi Dava Dairesinin 24.06/2020 tarihli ve E.2020/1033, K.2020/3350 sayılı kararı.